Roberto A. Tauil - Junho de 2020.
(continuação)
Elenco de Contas
A codificação das contas observa a seguinte estrutura:
a) 1º dígito – GRUPOS: I – Ativo 1 – Circulante e Realizável a Longo Prazo; – Permanente; 3 – Compensação. II – Passivo 4 – Circulante e Exigível a Longo Prazo; 5 – Resultados de Exercícios Futuros; 6 – Patrimônio Líquido; 9 – Compensação. III – Contas de Resultado 7 – Contas de Resultado Credoras; 8 – Contas de Resultado Devedoras. (O COSIF apresenta as contas de resultado juntamente ao Grupo do Passivo. A separação acima serve apenas para facilitar o entendimento).
b) 2º dígito – SUBGRUPOS
c) 3º dígito – DESDOBRAMENTO DOS SUBGRUPOS
d) 4º e 5º dígitos – TITULOS CONTÁBEIS
e) 6º e 7º dígitos – SUBTITULOS CONTÁBEIS
f) 8º dígito – CONTROLE (dígito verificador)
Plano de contas de uso interno
Levando em conta a complexidade das operações bancárias e o grande número de ‘produtos’ oferecidos ao mercado, as instituições financeiras podem criar subtítulos de uso interno e outros desdobramentos de contas. Entretanto, tais desdobramentos devem ser consolidados ao plano de contas COSIF por ocasião do fechamento contábil dos Balanços Semestrais. Em outras palavras, nada impede que as instituições financeiras utilizem planos de contas de uso interno, mas sempre passíveis de conversão ao sistema padronizado.
Essa é uma questão de fundamental importância para a fiscalização. Diversos Municípios são obrigados a pedir o plano de contas interno e fazer um desgastante trabalho de conciliação de suas contas ao COSIF. Se levarmos em consideração que o plano de contas interno é, como o nome diz, para uso interno e, deste modo, poderá sofrer alterações de um mês para outro, por decisões dos administradores da instituição, a fiscalização não terá a segurança necessária de avaliar os seus números, porque estes podem ser deslocados para outras contas, ou, então, ser surpreendida com a abertura de novas contas no decorrer de um mesmo exercício.
Fica, então, a pergunta: por que usar o plano de contas interno se a instituição é obrigada, ela própria, a consolidar os seus números ao disposto no COSIF? Bem verdade que alguns gerentes de agências insistem em dizer ao agente fiscal que “não usam o COSIF”, ou mesmo que “nem sabem o que isso significa”. Mas, como já foi dito, não tem o agente fiscal que ficar numa discussão infrutífera com o gerente local. Determine apenas que ele envie a intimação para a sede, ou para a unidade administrativa encarregada da contabilidade. Lá, o pessoal entenderá perfeitamente o que o agente quer saber.
Estamos a dizer que a fiscalização do ISS deve basear suas análises única e exclusivamente nos relatórios contábeis padronizados pelo COSIF. E não perder um tempo desmedido e precioso fazendo um trabalho que deveria, e é feito, pela própria instituição, que é a conciliação do plano de contas interno com o plano de contas COSIF.
As contas de interesse fiscal no COSIF
Como foi visto o primeiro dígito identifica o grupo. Deste modo, a fiscalização do ISS pode concentrar-se nas contas cujo primeiro dígito seja efetivamente do seu interesse. Desta forma, as contas pretendidas se limitam às seguintes: Primeiro dígito: 5 – Resultados de Exercícios Futuros; Primeiro dígito: 7 – Contas de Resultado Credoras.
A Conta “5”
As instituições financeiras adotam o princípio contábil do regime de competência. Assim, os recebimentos antecipados de receitas, antes do cumprimento da obrigação que lhes deu origem, são lançados no Passivo, nas contas de resultados futuros. Somente quando for cumprida a obrigação correspondente, a receita será, então, apropriada em conta de resultado.
Como se sabe, o ISS não incide sobre receitas antecipadas à efetiva prestação de serviços. O imposto somente pode ser cobrado mediante a ocorrência do fato gerador, excetuando-se os casos de prestações continuadas (ou executadas em parcelas) que não se inserem neste contexto. Não há, pois, motivo de exigir o pagamento do ISS das contas “5”. O imposto virá no momento próprio, quando os seus saldos forem transformados em receita efetiva. Ocorre, porém, que o Banco Central permite que o lançamento de receitas diferidas (Resultados de Exercícios Futuros) seja feito por valores líquidos, ou seja, já com a dedução dos custos e despesas a elas correspondentes. E se assim é feito, quando a receita for apropriada em conta de resultado, esta será lançada pelo valor líquido, e não pelo valor bruto, mas o ISS tributa o preço bruto do serviço.
Observe que a instituição financeira apenas obedece às normas do Banco Central, mas, neste caso, a norma contábil entra em conflito com a norma jurídica do imposto municipal. Por este motivo, indispensável que a fiscalização municipal notifique a instituição financeira sobre a obrigatoriedade de identificar os valores das receitas brutas, sem a dedução prévia das despesas correspondentes. Para tanto, o regulamento municipal deve dispor sobre tal obrigatoriedade, determinando que a instituição financeira apresente, em forma de planilha ou da melhor maneira que for possível, as receitas e suas despesas em colunas destacadas, de sorte a possibilitar ao Fisco apurar a validade dos valores apresentados em confronto com os saldos lançados na contabilidade.
Vale reafirmar que essa questão é crucial para o levantamento correto das receitas tributáveis, pois se a receita diferida é lançada pelo valor líquido, o mesmo vai ocorrer ao serem migradas para contas de resultado. A instituição financeira irá, provavelmente, resistir ao fornecimento de tal informação, não pelo fato do desejo de sonegar, mas, sim, pelo trabalho maior que terá de realizar. Não poderá, contudo, alegar que desconhece esse pormenor, e nem que a informação é indisponível.
A Conta “7”
As contas com dígito inicial número “7” registram os resultados credores, ou seja, as receitas auferidas a cada mês. São essas as contas básicas de análise por parte da fiscalização municipal. Podemos desdobrá-las da seguinte forma:
7.1.0.00.00-8 RECEITAS OPERACIONAIS
7.1.1.00.00-1 Rendas de Operações de Crédito
7.1.2.00.00-4 Rendas de Arrendamento Mercantil
7.1.3.00.00-7 Rendas de Câmbio
7.1.4.00.00-0 Rendas de Aplicações Interfinanceiras de Liquidez
7.1.5.00.00-3 Rendas com Títulos e Valores Mobiliários e Instrumentos Financeiros Derivativos
7.1.7.00.00-9 Rendas de Prestação de Serviços
7.1.8.00.00-2 Rendas de Participações
7.1.9.00.00-5 Outras Receitas Operacionais
7.3.0.00.00-6 RECEITAS NÃO OPERACIONAIS
7.8.0.00.00-1 RATEIO DE RESULTADOS INTERNOS
7.9.0.00.00-0 APURAÇÃO DE RESULTADO
As contas de receitas operacionais estão, portanto, registradas nas contas de codificação inicial “7.1”. As receitas não operacionais, “7.3”; o rateio de resultados internos, “7.8”; e a apuração de resultado nas contas “7.9”.
Receitas Operacionais - Conta 7.1.1.00.00-1 – Rendas de Operações de Crédito.
Essa conta registra as receitas de operações de crédito, decorrentes de empréstimos, descontos, financiamentos etc. Os juros são creditados a cada mês, obedecendo ao regime de competência. Entretanto, algumas receitas de serviços são, também, lançadas na conta iniciada em “7.1.1.”. São exemplos de serviços contidos nessas contas: Abertura de crédito (“Taxa de abertura de crédito”); Renegociação de dívida; Substituição de garantia; Custódia de cheque pré-datado; Rescisão Contratual (Quitação Antecipada); Concessão de adiantamento a depositante; Elaboração de contrato (em alguns casos).
É de notar que os serviços acima enumerados constam da Resolução nº. 3.518, do Conselho Monetário Nacional, e da Circular nº. 3.371 do Banco Central. Tais serviços são cobrados por tarifas independentes dos juros e demais acessórios cobrados pelas instituições financeiras.
Vejam a redação do art. 1º da Resolução 3.518 (com a redação dada pela Res. 3.693/2009):
“Art. 1º A cobrança de tarifas pela prestação de serviços por parte das instituições financeiras e demais instituições autorizadas a funcionar pelo Banco Central do Brasil deve estar prevista no contrato firmado entre a instituição e o cliente ou ter sido o respectivo serviço previamente autorizado ou solicitado pelo cliente ou pelo usuário”.
Evidente, portanto, que esses serviços (com cobrança independente de tarifas) não podem ser tratados como prestações-meio, mas, sim, como serviços efetivamente prestados ao tomador do empréstimo. Sendo assim, a fiscalização municipal é obrigada a requerer o detalhamento das receitas registradas nas contas “7.1.1”, para identificar subcontas onde se registram as receitas de prestação de serviços.
7.1.2.00.00-4 Rendas de Arrendamento Mercantil
As contas do grupo “7.1.2” são específicas de receitas das operações de arrendamento mercantil. Não são, assim, utilizadas por bancos comerciais, mas apenas por bancos múltiplos com carteira de leasing. Importante registrar que as Instituições de arrendamento mercantil e bancos múltiplos lançam como receita o ‘spread’, ou seja, a diferença entre o valor recebido e o custo da operação. Para efeito de ISS, a base de cálculo é o valor bruto cobrado do arrendatário, isto é, o preço do serviço.
7.1.3.00.00-7 Rendas de Câmbio
As contas do grupo “7.1.3” registram receitas provenientes das operações de câmbio. Já foi dito que a fiscalização deve saber, previamente, se a agência fiscalizada opera em câmbio. Se for afirmativa a resposta, será preciso identificar em tais contas as receitas relativas à prestação de serviços de câmbio. São inúmeros os serviços em tais contas. Exemplos:
Edição de Contrato de Câmbio Exportação;
Edição de Contrato de Câmbio via Internet Exportação;
Liquidação com Ordem de Pagamento Exportação;:
Conferência de Documentos Exportação:
Câmbio Simplificado (todas as despesas do cliente no Banco) Importação:
Edição de Contrato de Câmbio Importação:
Emissão de Ordem de Pagamento Importação:
Demais Tarifas (Não incluem despesas no Exterior) Importação.
Neste teor, as contas “7.1.3” devem ser discriminadas por subcontas para que a fiscalização consiga apurar as receitas tributáveis dos serviços prestados. Importante: as receitas de corretagem de câmbio são lançadas na conta específica 7.1.7.50.00-4, não enquadradas, portanto, nas “7.1.3”. De qualquer modo, sofre também incidência do ISS.
7.1.4.00.00-0 - Rendas de Aplicações Interfinanceiras de Liquidez
Essas receitas são, em geral, centralizadas na matriz, e não são tributáveis pelo ISS, pois não se trata de prestação de serviços.
7.1.5.00.00-3 - Rendas com Títulos e Valores Mobiliários e Instrumentos Financeiros Derivativos
Pelo mesmo motivo da anterior, essas receitas não são tributáveis pelo ISS.
7.1.7.00.00-9 Rendas de Prestação de Serviços
Pode-se dizer que todas as receitas lançadas nas contas “7.1.7” são tributáveis pelo ISS. A Resolução nº. 3.518 do Banco Central relaciona inúmeros serviços financeiros que, em geral, são lançados nessa conta de resultado.
Exemplos:
7.1.7.05.00-4 Título: RENDAS POR SERVIÇOS DE PAGAMENTO;
7.1.7.07.00-2 Título: RENDAS DE INTERMEDIAÇÃO DE EMPRÉSTIMOS E FINANCIAMENTOS ENTRE PESSOAS (observe: não se trata de renda do empréstimo, mas, sim, da intermediação (comissão);
7.1.7.10.00-6 Título: RENDAS DE ADMINISTRACAO DE FUNDOS DE INVESTIMENTO;
7.1.7.15.00-1 Título: RENDAS DE ADMINISTRACAO DE FUNDOS E PROGRAMAS;
7.1.7.20.00-3 Título: RENDAS DE ADMINISTRACAO DE LOTERIAS;
7.1.7.25.00-8 Título: RENDAS DE ADMINISTRACAO DE SOCIEDADES DE INVESTIMENTO;
7.1.7.30.00-0 Título: RENDAS DE ASSESSORIA TECNICA;
7.1.7.35.00-5 Título: RENDAS DE TAXAS DE ADMINISTRACAO DE CONSORCIOS;
7.1.7.40.00-7 Título: RENDAS DE COBRANCA (renda com tarifas, portes e comissões);
7.1.7.45.00-2 Título: RENDAS DE COMISSOES DE COLOCACAO DE TITULOS;
7.1.7.50.00-4 Título: RENDAS DE CORRETAGENS DE CAMBIO;
7.1.7.55.00-9 Título: RENDAS DE ADMINISTRACAO DE ATIVOS REDESCONTADOS;
7.1.7.60.00-1 Título: RENDAS DE CORRETAGENS DE OPERACOES EM BOLSAS;
7.1.7.70.00-8 Título: RENDAS DE SERVICOS DE CUSTODIA;
7.1.7.80.00-5 Título: RENDAS DE SERVICOS PRESTADOS A LIGADAS;
7.1.7.90.00-2 Título: RENDAS DE TRANSFERENCIA DE FUNDOS;
7.1.7.94.00-8 Título: RENDAS DE PACOTES DE SERVICOS - PF;
7.1.7.95.00-7 Título: RENDAS DE SERVICOS PRIORITARIOS - PF;
7.1.7.96.00-6 Título: RENDAS DE SERVICOS DIFERENCIADOS - PF;
7.1.7.97.00-5 Título: RENDAS DE SERVICOS ESPECIAIS - PF;
7.1.7.98.00-4 Título: RENDAS DE TARIFAS BANCÁRIAS - PJ;
7.1.7.99.00-3 Título: RENDAS DE OUTROS SERVICOS.
Todas as contas acima são tributadas pelo ISS, mas não dizer que todas as agências bancárias têm receita de todas elas. Algumas contas citadas são mais relacionadas com outras instituições financeiras, porém, a fiscalização deve intimar a agência para apresentar os saldos credores de todas elas, mesmo que o resultado seja nulo.
7.1.8.00.00-2 - Rendas de Participações
Essa conta não é representativa para o ISS, pois, em geral, não se trata de prestação de serviços. Servem para contabilizar renda de ajustes em investimentos e participações em afiliadas e coligadas. Todavia, foi neste grupo de contas que a Fiscalização Municipal tem encontrado o registro de receitas do Banco nas operações de cartões de crédito, quando a agência é a responsável pela emissão do cartão. Como se sabe, o Banco aufere uma parte da receita pelo serviço prestado de debitar o valor da aquisição na conta corrente do cliente e repassar o saldo para a operadora do cartão.
7.1.9.00.00-5 - Outras Receitas Operacionais
Temos vários valores lançados nesta conta que são tributáveis pelo ISS. Exemplos:
7.1.9.50.00-0 Título: RENDAS DE CREDITOS POR AVAIS E FIANCAS HONRADOS;
7.1.9.70.00-4 Título: RENDAS DE GARANTIAS PRESTADAS (são comissões auferidas pelo Banco);
Uma conta problemática é a 7.1.9.30.00-6 - Recuperação de encargos e despesas. Em geral, os Bancos insistem em contestar a incidência do ISS nesta conta, alegando que se trata, simplesmente, de um ressarcimento de despesas com telefone, telegrama e telex, além de outros ressarcimentos, como de depósitos e recuperação de multas.
Em relação ao ressarcimento de despesas decorrentes de prestação de serviços por terceiros (como é o caso do Correio, da empresa telefônica, e outros), a Resolução 3.693 do BACEN determinou que não se considera tarifa esse tipo de ressarcimento, podendo, porém, o seu valor ser cobrado desde que devidamente explicitado no contrato de operação de crédito ou de arrendamento mercantil.
E, finalmente, temos o ISS relativo aos serviços tomados pelas instituições financeiras. Alguns desses serviços são tributados no local onde o serviço é executado, devendo a instituição financeira efetuar a retenção do ISS quando do pagamento, ou, simplesmente, assumir a responsabilidade de cumprir a obrigação, tudo a depender dos termos da legislação do Município local, e quando a empresa prestadora de serviços não tiver estabelecimento no Município onde se localiza a agência.
Exemplos de serviços tributados no local da prestação:
8.1.7.21.00-9 - Serviços de Manutenção e Conservação de Bens (quando se tratar de bens imóveis e serviço enquadrável no subitem 7.05);
8.1.7.60.00-8 - Serviços de Vigilância e Segurança (incluindo transporte de valores);
8.1.7.66.00-2 - Serviços de transporte (quando se tratar de serviço prestado no território do Município, sendo desobrigada a retenção nos casos de transporte de táxi, aplicativos, ônibus e outros transportes públicos);
8.1.7.21.00-9 - Serviços de Limpeza (quando se tratar de contrato de fornecimento de mão de obra);
8.1.7.42.00-2 - Serviços de Exposições e Congressos (quando o evento for realizado no próprio Município da agência);
8.1.7.42.00-2 - Serviços de Exposições e Congressos (quando se tratar de serviços de bufê);
8.1.7.63.00-5 - Serviços Técnicos Especializados (a depender da natureza do serviço).
Enfim, fiscalizar Banco é um trabalho exaustivo. Atualmente, o Fisco Municipal conta com a ajuda de programas de computador que fazem o levantamento de todas as contas de forma rápida e eficaz. Hoje, já se pode dizer que esse programa auxiliar é imprescindível ao Fisco Municipal. Em média, um Auditor Fiscal demora uns seis meses para completar a fiscalização/auditoria de um ano de atividade bancária. E às vezes o resultado não compensa. Não há dúvida que, em termos de custo x benefício, a utilização de um bom sistema é altamente favorável.
