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Fiscalização Municipal

O ISS das Instituições Financeiras Bancárias

Roberto A. Tauil – Outubro de 2016.

Os Auditores Tributários Municipais enfrentam sérias dificuldades quando fiscalizam Instituições Financeiras Bancárias. As principais dificuldades são as seguintes:

A – Identificar os serviços efetuados na Agência fiscalizada, inclusive aqueles que, embora ali prestados, são contabilizados como receitas da Matriz;

B – Apartar receitas de prestação de serviços das receitas de operações financeiras, inclusive quando aquelas são incorporadas nestas;

C – Obter informações detalhadas e não apenas as informações sintetizadas apresentadas nos balancetes;

D – Colher informações que os Bancos considere de natureza sigilosa, como, por exemplo, número de correntistas, volume de clientes por tipo de pacote de serviço, número de cartões de crédito e débito expedidos pela Agência (Banco Emissor) etc.;

E – Não dispor de documento fiscal de receita em quaisquer de suas modalidades;

F – Não ter acesso ao detalhamento da Conta “Rateio de Resultados Internos”.

Diante de tantas dificuldades os Auditores Tributários não se sentem plenamente confortáveis quando encerram a fiscalização de uma agência bancária. Sempre fica uma dúvida pairando no ar sobre os resultados alcançados, mas, se limitada a plenitude de seus direitos de fiscalizar, em função do metodismo formal e rígido utilizado pelos Bancos, além da obrigação de cumprir prazos de fiscalização, o Servidor se obriga a dar por concluído o trabalho, porém, com um incômodo pressentimento de ter sido ludibriado.

Vamos, então, trazer à baila alguns aspectos dessa complicada matéria, com o único intuito de ajudar os Auditores nessa missão, ou, pelo menos, prestar nossa solidariedade aos seus explicáveis sentimentos.

Os serviços bancários na lista de serviços

A lista de serviços da Lei Complementar n. 116 relaciona várias atividades que são ou podem ser exercidas pelos chamados ‘Bancos Múltiplos’. Vejamos:

Item 10 – Serviços de intermediação e congêneres: os bancos atuam em diversos tipos de intermediações, auferindo comissão, tais como, de câmbio, de títulos, de valores mobiliários, de arrendamento mercantil, de repasses de financiamentos e outros.

Item 15 – Serviços relacionados ao setor bancário ou financeiro: em todos os seus subitens.

Item 17 – Serviços de apoio técnico, administrativo, jurídico, contábil, comercial e congêneres: os bancos atuam em planejamento e organização financeira, em exames técnicos, na administração de bens e negócios de terceiros, em cálculos atuariais, na consultoria e assessoria financeira.

Quando o serviço é apenas atividade-meio de outra operação, não há incidência do ISS da prestação daquele serviço. Quando, porém, o serviço sofre a cobrança de tarifa específica, independentemente da execução de outra atividade, ocorre a tributação pelo ISS. Dois exemplos: levantamento cadastral para fins de empréstimo. Se o cadastro for cobrado do cliente, antes da liberação ou não do empréstimo, ocorre a incidência do ISS. O mesmo se dá com o serviço de avaliação de imóvel para fins de futuro financiamento.

Em relação à intermediação financeira, não podemos esquecer que o Banco é sempre um intermediador em suas operações passivas. Capta recursos de uns para emprestar a outros. Essa intermediação, por evidência, não gera ISS, nem mesmo quando remunera os depositantes, pois são, nitidamente, operações financeiras sujeitas ao IOF.

Todavia, quando o Banco age como mero intermediário ou intermediador entre cliente e outra instituição financeira ocorre a incidência do imposto em função da receita de comissão ou corretagem recebida. Exemplo: Renda de Repasse Interfinanceiro – Contabilização da Comissão: 7.1.9.80.00-1 (Outras Receitas Operacionais).

O Plano Contábil das Instituições do Sistema Financeiro – COSIF

A Circular BACEN n. 1.273, de 29 de dezembro de 1987, instituiu o Plano de Contas COSIF para uso obrigatório por todas as Instituições Financeiras. Na Seção concernente aos Princípios Gerais, a referida Circular estabelece alguns preceitos importantes e que não devem ser esquecidos, como os seguintes:

“3 – O simples registro contábil não constitui elemento suficientemente comprobatório, devendo a escrituração ser fundamentada em comprovantes hábeis para a perfeita validade dos atos e fatos administrativos” (nada impede, portanto, ao Fisco de exigir comprovação relativa à escrituração de certos elementos considerados duvidosos).

“4 b) registrar as receitas e despesas no período em que elas ocorrem e não na data do efetivo ingresso ou desembolso, em respeito ao regime de competência”

(o Fisco deve ficar atento ao fato de que os Bancos obedecem o regime de competência, mas o ISS tributa a receita que ingressou no mês, não importa o seu diferimento em função de sua competência).

“4 c) fazer a apropriação mensal das rendas, inclusive mora, receitas, ganhos, lucros, despesas, perdas e prejuízos, independentemente da apuração de resultado a cada seis meses”

(portanto, a apropriação tem que ser mensal, pouco importando a apuração semestral do resultado).

“6 – O fornecimento de informações inexatas, a falta ou atraso de conciliações contábeis e a escrituração mantida em atraso por período superior a 15 (quinze) dias, subsequentes ao encerramento de cada mês, ou processados em desacordo com as normas consubstanciadas neste Plano Contábil, colocam a instituição, seus administradores, gerentes, membros do conselho de administração, fiscal e semelhantes, sujeitos a penalidades cabíveis, nos termos da lei”

(a lembrar de que o Gerente da Agência é responsável solidário perante à Instituição. O Fisco pode, portanto, autuar a Instituição por meio do Gerente, em casos de embaraços a fiscalização ou fornecimento de informações inexatas ou incompletas).

E o item 5 abaixo, de fundamental importância para o Fisco:

“5 – A forma de classificação contábil de quaisquer bens, direitos e obrigações não altera, de forma alguma, as suas características para efeitos fiscais e tributários, que se regem por regulamentação própria”.

Como se vê, não é pelo fato de o COSIF determinar algum procedimento de contabilização, que poderá, por si só, justificar a dispensa ou não de um encargo tributário. Diversos Bancos alegam, por exemplo, que a escrituração de uma receita como “Operação de Crédito” (7.1.1.) já a desconsidera como prestação de serviços sendo dispensada do ISS. Não é bem assim.

Em vista da insuficiência de dados disponíveis, o Auditor analisa o resultado das receitas tributáveis através dos Balancetes Mensais e Semestrais da Agência Bancária. Utiliza, então, a escrituração pelo COSIF.

A codificação do COSIF segue a seguinte ordem:

1º dígito – GRUPOS

Ativo:

1 – Circulante e Realizável a Longo Prazo;

2 – Permanente;

3 – Compensação;

Passivo:

4 – Circulante e Exigível a Longo Prazo;

5 – Resultados de Exercícios Futuros;

6 – Patrimônio Líquido;

Receitas:

7 – Contas de Resultado Credoras;

Despesas:

8 – Contas de Resultado Devedoras;

9 – Compensação.

2º dígito – SUBGRUPOS

3º dígito – DESDOBRAMENTOS DOS SUBGRUPOS

4º e 5º dígitos – TÍTULOS CONTÁBEIS

6º e 7º dígitos – SUBTÍTULOS CONTÁBEIS

8º dígito – CONTROLE (dígito verificador)

As Contas de Resultado Credoras são assim desdobradas:

7 – Contas de Resultado Credoras;

7.1 – Receitas Operacionais;

7.3 – Receitas Não Operacionais;

7.8 – Rateio de Resultados;

7.9 – Apuração de Resultados.

As contas de Receitas Operacionais são assim desdobradas:

7.1.1 – Rendas de Operações de Crédito;

7.1.2 – Rendas de Arrendamento Mercantil;

7.1.3 – Rendas de Câmbio;

7.1.4 – Rendas de Aplicações Interfinanceiras de Liquidez;

7.1.5 – Rendas de Títulos e Valores Mobiliários e Instrumentos;

7.1.7 – Rendas de Prestação de Serviços;

7.1.8 – Rendas de Participações;

7.1.9 – Outras Receitas Operacionais.

A Circular BACEN n. 1.273 dita as seguintes regras:

1. Para fins de registros contábeis e elaboração das demonstrações financeiras, as receitas e despesas se classificam em Operacionais e Não Operacionais.

2. As receitas, em sentido amplo, englobam as rendas, os ganhos e os lucros, enquanto às despesas correspondem as despesas propriamente ditas, as perdas e os prejuízos.

3. As rendas operacionais representam remunerações obtidas pela instituição em suas operações ativas e de prestação de serviços, ou seja, aquelas que se referem a atividades típicas, regulares e habituais.

4. As despesas operacionais decorrem de gastos relacionados às atividades típicas e habituais da instituição.

5. As receitas não operacionais provêm de remunerações eventuais, não relacionadas com as operações típicas da instituição.

6. Os gastos não relacionados às atividades típicas e habituais da instituição constituem despesas não operacionais.

8. As receitas e despesas, observado o regime de competência mensal, escrituram-se:

1 – as do período corrente, nas adequadas contas de resultado;

2 – as de períodos seguintes:

a) nas adequadas contas retificadoras do ativo e do passivo, quando se tratar de receitas e despesas contabilizadas antecipadamente, mediante incorporação às contas próprias do ativo e do passivo e que devam ser computadas no resultado de outros períodos;

b) na conta patrimonial DESPESAS ANTECIPADAS, quando representarem aplicação de recursos cujos benefícios ou prestação de serviços à instituição se fazem em períodos seguintes;

c) na conta patrimonial RENDAS ANTECIPADAS, para registro de rendas recebidas antes do cumprimento da obrigação que lhes deu origem, sobre as quais não haja quaisquer perspectivas de exigibilidade e cuja apropriação, como renda efetiva, dependa, apenas, da fluência do prazo.

3 – as de períodos anteriores:

a) como ajuste de períodos anteriores, se decorrentes de retificação de erro imputável a determinado período anterior ou de efeitos de mudança de critério contábil, em LUCROS OU PREJUÍZOS ACUMULADOS;

b) na adequada conta de receita ou despesa quando atribuídas a fatos subsequentes;

4 – as rendas não pertencentes a Operações de Crédito e as demais não capitalizáveis nas contas que lhes deram origem, correspondentes ao período corrente e não recebidas, nas adequadas contas de receita, em contrapartida com a adequada conta do desdobramento Rendas a Receber.

12. Em relação aos títulos genéricos de receitas e despesas, tais como OUTRAS RENDAS OPERACIONAIS, OUTRAS DESPESAS ADMINISTRATIVAS e OUTRAS DESPESAS OPERACIONAIS, a instituição deve adotar subtítulos de uso interno para identificar a natureza dos lançamentos efetivados.

1 – A comissão de abertura de crédito recebida antecipadamente registra-se em RENDAS ANTECIPADAS e apropria-se mensalmente “pro rata temporis”. Pode ser reconhecida como receita efetiva no ato do recebimento, se estabelecida em até 3% (três por cento) do valor da operação.

Abaixo, algumas contas COSIF de Ativo que devem ser analisadas e detalhadas:

Avais e Fiança Honrados - 1.8.1.00.00

Rendas a Receber 1.8.3.00.00-8

Rendas a Receber - Câmbio 1.8.2.70.00-4

Comissões por Coobrigações a Receber 1.8.3.40.00-6

Serviços Prestados a Receber 1.8.3.70.00-7

Outras Rendas a Receber 1.8.3.90.00-1

Diversos 1.8.8.00.00-3

Valores a Receber de Sociedades Ligadas 1.8.8.85.00-4

Importante: as contas acima (de Ativo) englobam receitas de serviços a receber, tais como, avais e fianças, câmbio, serviços prestados a receber, aval bancário e outros. Cabe, portanto, suas análises e pedidos de desdobramento. Atenção especial deve ser dada à conta “Valores a Receber de Sociedades Ligadas”, pois, em muitos casos, são serviços prestados pela Agência que, depois da consolidação departamental, desaparecem.

Nas contas de Passivo, deve ser dada muita atenção nas contas 5 (Resultados de Exercícios Futuros) e, em particular, nas contas 5.1.1 (Rendas Antecipadas), pois Comissões recebidas antecipadamente são contabilizadas nessas contas, segundo o regime de competência.

Desdobramento das Contas de Resultado Credoras Operacionais:

CONTAS DE RESULTADO CREDORAS 7.0.0.00.00-9

Receitas Operacionais 7.1.0.00.00-8

Rendas de Operações de Crédito 7.1.1.00.00-1

Rendas de Adiantamentos a Depositantes 7.1.1.03.00-8

Rendas de Empréstimos 7.1.1.05.00-6

Rendas de Títulos Descontados 7.1.1.10.00-8

Rendas de Financiamentos 7.1.1.15.00-3

Rendas de Financiamentos à Exportação 7.1.1.20.00-5

Rendas de Financiamentos Rurais – Aplicações Livres 7.1.1.40.00-9

Rendas de Financiamentos Rurais – Aplicações Obrigatórias 7.1.1.45.00-4

Rendas de Financiamentos Rurais – Aplicações Repassadas e Refinanciadas 7.1.1.50.00-6

Rendas de Financiamentos Agroindustriais 7.1.1.55.00-1

Rendas de Financiamentos de Empreendimentos Imobiliários 7.1.1.60.00-3

Rendas de Direitos Creditórios de Operações de Crédito Adquiridos 7.1.1.95.00-9

Rendas de Arrendamento Mercantil 7.1.2.00.00-4

Rendas de Direitos Creditórios de Arrendamento Mercantil Adquiridos 7.1.2.50.00-9

Resultado de Câmbio 7.1.3.00.00-7

Rendas de Operações de Câmbio 7.1.3.10.00-4

Lucro por Variações e Diferenças de Taxas 7.1.3.40.00-5

Rendas de Prestação de Serviços 7.1.7.00.00-9

Rendas de Cobrança 7.1.7.40.00-7

Rendas de Serviços de Custódia 7.1.7.70.00-8

Rendas de Serviços Prestados a Ligadas 7.1.7.80.00-5

Rendas de Transferência de Fundos 7.1.7.90.00-2

Rendas de Outros Serviços 7.1.7.99.00-3

Outras Receitas Operacionais 7.1.9.00.00-5

Rendas de Créditos por Avais e Fianças Honrados 7.1.9.50.00-0

Rendas de Garantias Prestadas 7.1.9.70.00-4

Segue abaixo um exemplo de desdobramento das contas 7.1.7 – Rendas de Prestação de Serviços. O exemplo não esgota o número de contas. Observe o enquadramento do serviço no subitem da lista de serviços da Lei Complementar n. 116/03:

RENDAS DE ADMINISTRAÇÃO DE FUNDOS DE INVESTIMENTO  7.1.7.10.00-6

                Função: Registrar as rendas de serviços de administração de fundos de investimento, que constituam receita efetiva da instituição, no período.

Lista de Serviços: 15.01

RENDAS DE ADMINISTRAÇÃO DE FUNDOS E PROGRAMAS         7.1.7.15.00-1

                Função: Registrar as rendas de administração de fundos e programas, que constituam receita efetiva da instituição, no período.

Lista de Serviços: 15.01

RENDAS DE ADMINISTRAÇÃO DE LOTERIAS        7.1.7.20.00-3

                Função: Registrar as rendas de administração de loterias, que constituam receita efetiva da instituição, no período.

Lista de Serviços: 15.01            

RENDAS DE ADMINISTRAÇÃO DE SOCIEDADES DE INVESTIMENTO         7.1.7.25.00-8

                Função: Registrar as rendas de serviços de administração de sociedades de investimento, que constituam receita efetiva da instituição, no período.

Lista de Serviços: 15.01

RENDAS DE ASSESSORIA TÉCNICA           7.1.7.30.00-0

                Função: Registrar as rendas de assessoria técnica, que constituam receita efetiva da instituição, no período.

Lista de Serviços: 15.18 (se for relacionado a crédito imobiliário; 15.08 os demais).

RENDAS DE TAXAS DE ADMINISTRAÇÃO DE CONSÓRCIOS          7.1.7.35.00-5

                Função: Registrar as rendas de taxas de administração de consórcios das sociedades administradoras de consórcios.

Lista de Serviços: 15.01

RENDAS DE COBRANÇA               7.1.7.40.00-7

                Função: Registrar as rendas de tarifas, portes e comissões por prestação de serviço de cobrança, que constituam receita efetiva da instituição, no período.

Lista de Serviços: 15.10

RENDAS DE CORRETAGENS DE CÂMBIO               7.1.7.50.00-4

                Função: Registrar as rendas de serviços prestados a terceiros na contratação de operações de câmbio, que constituam receita efetiva da instituição, no período.

Lista de Serviços: 10.01

RENDAS DE ADMINISTRAÇÃO DE ATIVOS REDESCONTADOS      7.1.7.55.00-9

                Função: Registrar a comissão del credere relativa à administração de ativos redescontados junto ao Banco Central do Brasil, que deve ser apropriada em razão do prazo contratual.

Lista de Serviços: 15.01

RENDAS DE CORRETAGENS DE OPERAÇÕES EM BOLSAS               7.1.7.60.00-1

                Função: Registrar as rendas de serviços prestados na intermediação de operações em bolsas, que constituam receita efetiva da instituição, no período.

Lista de Serviços: 10.02

RENDAS DE SERVIÇOS DE CUSTÓDIA      7.1.7.70.00-8

                Função: Registrar as rendas de serviços de custódia, que constituam receita efetiva da instituição, no período.

Lista de Serviços: 15.12

RENDAS DE TRANSFERÊNCIA DE FUNDOS           7.1.7.90.00-2

                Função: Registrar as rendas de tarifas, portes e comissões auferidas no período, pela prestação de serviços de ordens de pagamento, ordens de crédito e outras transferências de fundos, que constituam renda efetiva da instituição, no período.

Lista de Serviços: 15.16

RENDAS DE OUTROS SERVIÇOS                7.1.7.99.00-3

                Função: Registrar as rendas de tarifas, portes e comissões auferidas pela instituição, pela prestação de serviços diversos, para cuja escrituração não exista conta adequada, que constitua receita efetiva no período.

                Esta conta requer os seguintes subtítulos de uso interno:

                - Fornecimento de Segundas Vias de Documentos e Avisos de Lançamentos (15.06)

                - Fornecimento de Extratos e Talonários (15.07)

                - Comissões de Operações da Política de Garantia de Preços Mínimos – EGF (10.02)

                - Saneamento do Meio Circulante (15.06)

                - Agente Fiduciário (15.06)

                - Emissão de Cheques-Salário (15.06)

                - Sustação de Pagamento de Cheques (15.17)

                - Emissão e Renovação de Cartões Magnéticos (15.14)

                - Consulta em Terminais Eletrônicos (15.07)

                - Aluguel de Cofres (15.03)

                - Elaboração e Atualização de Ficha Cadastral (15.05)

                - Pagamentos e Recebimentos por Conta de Terceiros (15.16)

E, finalmente, as contas de Despesas. Essas contas são importantes para o Auditor examinar se a Agência vem retendo o ISS no pagamento de certos serviços, de acordo com a lei local:

Despesas Administrativas 8.1.7.00.00-6

Despesas de Manutenção e Conservação de Bens 8.1.7.21.00-9

Despesas de Serviços de Terceiros 8.1.7.57.00-4

Despesas de Serviços de Vigilância e Segurança 8.1.7.60.00-8

Despesas de Serviços Técnicos Especializados 8.1.7.63.00-5

Despesas de Transporte 8.1.7.66.00-2

Outras Despesas Operacionais 8.1.9.99.00-6

Bem, aí está uma modesta colaboração do Consultor Municipal aos Auditores Tributários Municipais que forem incumbidos de fiscalizar Bancos. A todos eles só podemos dizer: Divirtam-se!